2023年年報審計重點事項風險提示
(2024年1月3日)
2023年是全國性重大衛生事件影響結束的第一年，這一年中各類實體經濟面臨前所未有的經營壓力，雖然中央出臺了多項支持企業發展的全國性政策，企業依舊面臨著較大的經營壓力，并且通過層層傳導，已經滲透到各個經濟領域，因此，2023年審計過程中我們需要面對的首要問題是系統性舞弊和財務造假問題。業務管理部研究認為，需要就本年審計的部分重點事項給予風險提示，讓全體執業人員提高認識，在按照本所執業規范要求執業同時，深入貫徹風險導向審計理念，科學計劃審計工作，合理確定樣本性質及規模，按照確定的審計計劃執行審計程序，不斷提高審計質量。
一是提高政治站位，適應執業環境變化。當前注冊會計師執業環境發生了深刻變化，公眾期望裹挾影響與高層監管決心趨同下，高層表態可以看出會計師執業環境的嚴酷性：如，上市公司財務造假已經到了“猖獗”的程度，監管要“長牙帶刺”，責任追究“行刑相接”，“行政（處罰）、刑事（追責）、民事（賠償）”立體化追責，充分體現監管層對財務造假“零容忍”的決心。基于此，本所全體執業人員要提高政治站位，認清執業環境的復雜性，對高壓的監管態勢保持清醒的認識，牢記我們作為中介機構的社會角色地位和財會監督的社會職責，獨立、客觀、公正地執業。
二是堅守職業道德底線，嚴格保持獨立性。無論是監管檢查中提到的事務所員工投資行為管理還是近期不斷提出業務約定書中包含或有收費條款等事項的發生，無一不是在要求項目組成員在實質和形式上與委托方及被審計單位保持獨立性，誠信執業，獨立、客觀、公正地依據審計證據做出職業判斷，得出審計結論。
三是高度重視風險評估程序，應對復雜多變的企業套路。風險評估是識別審計風險領域，設計進一步審計程序的基礎，事關審計的成敗。近年來，監管處罰案例中大多首先提及的是風險評估不到位。因此項目組要高度重視風險評估程序的執行，避免風險評估流于形式，不能支持評估結論，甚至評估過程、資料選用與評估結論相悖的情況發生。
四是始終保持合理職業懷疑，積極應對舞弊風險。項目組應當在審計全過程保持職業懷疑，關注交易的實質與商業合理性，并考慮是否存在舞弊的風險。由于舞弊的復雜性和隱蔽性，往往涉及內外串通、多方合作，依據內、外部審計證據很難發現，因此當交易與商業常理出現偏離時，項目組應當以獨立、客觀的視角（非管理層視角），充分考慮其交易實質和商業合理性，當疑慮無法得到消除時，應審慎發表審計意見。
五是認真研究學習主管部門下發的年報通知，不斷提高執業能力。2023年12月7日財政部、證監會、金融監管總局及國資委聯合下發了《關于嚴格執行企業會計準則 切實做好2023年年報工作的通知》，通知提及十八個重點會計問題；結合2022年10月財政部印發的《關于加大審計重點領域關注力度 控制審計風險 進一步有效識別財務舞弊的通知》（財會（2022）28號）附件中列舉的十一個財務舞弊易發高發領域的二十八個具體方面以及應對措施，文件內容罕有的廣泛（領域）和具體（措施），項目經理和具體科目及事項審計人員應當特別關注《通知》提及的舞弊高風險領域及相關應對措施。同時，《通知》明確提及會計師事務所應當重點關注易發生錯報的企業合并報表編制、收入確認、減值計提等領域，融資性貿易等業務，房地產、醫藥等重點行業，警惕通過偽造變造憑證、利用關聯方虛構交易或第三方配合等方式實施系統性造假和配合造假的行為。
六是提高自身執業能力，高度關注高風險事項和領域。全體執業人員，應當不斷學習會計審計理論，增強自身執業水平。
綜合分析當前形勢，建議主動關注如下具體問題：
（一）其他權益工具公允價值：對于部分以成本作為公允價值計量的其他權益工具，項目組應當首先關注是否符合以成本計量的規定，進而關注取得投資以來被投資單位經營狀況及經營環境的變化，被投資單位股權轉讓價格、新增股份股東出資價格等情況，綜合判斷該項投資的公允價值的計量是否公允；對于以合伙企業及金融產品（如基金、信托等）形式的投資，項目組應當關注底層資產狀況，進而判斷公允價值計量的公允性。
（二）持續經營：近幾年企業債務違約事件時有發生，涉及不同規模（如行業龍頭）、不同行業（如房地產）、不同所有制（如國有企業和上市公司）的企業。三年疫情及后疫情時期經濟復蘇不及預期的客觀事實，勢必對各經濟主體和產業鏈上下游產生不利影響。項目組應當慎重評估公司持續經營風險，不能簡單以盈利能力作為評估標準，應當重點關注流動性風險，如營運資金與短期債務的匹配情況、是否過度依賴中小銀行貸款和高息貸款、是否存在民間借款、過橋資金使用頻率及資金成本率、經營性現金流情況等。對于識別出的持續經營風險，項目組應當分析管理層制定的措施所采用的基本假設的合理性，并獲取充分、適當的審計證據，審慎出具審計報告。
（三）重視現場觀察：謹記會計反映經濟事實的屬性，項目經理及相關科目審計人員應當觀察公司生產線、貨物進出、工程現場等重要經營現場，對公司經營狀況形成基本預期，并與公司財務信息比對是否存在重大偏差，分析偏差的原因及合理性。
（四）重視關聯方資金占用及違規擔保審計：三年疫情，特別是2023年后疫情時期經濟不及預期，不確定性增加的大環境下，可能觸發關聯方利用資金占用和違規擔保，侵占上市公司利益的動機。因此，項目組要對資金占用和違規擔保審計格外重視，確保公司如實披露報告期間和報告期末資金占用和違規擔保情況，對大股東股權高比例質押的公司要格外關注。
（五）關注票據結算的隱性風險：在社會資金面吃緊、企業籌資渠道不暢的情況下，可能促使企業鋌而走險，通過違法票據結算變相融資，這種融資行為涉及的關系主體一般較多。項目組應當結合查驗票據登記簿、企業信用報告、開票保證金等情況，核實票據賬面記錄的完整性，關注大額票據結算（開具、背書等）是否具有真實的交易背景。對于客戶通過無交易收票的自身融資行為，應評估其法律風險和對持續經營能力的影響；對于客戶通過無交易出票，為他人融資的行為，應了解資金鏈條及各關系主體財務狀況，并評估法律風險和收賬風險，以及是否被關聯方占用。
（六）對于存貨監盤程序執行，應當認識到存貨是經濟主體在經營過程中價值實現的核心載體，也是財務造假涉及的主要會計路徑，項目組要高度重視存貨監盤工作，包括制定適當、詳細的監盤計劃，評價公司的盤點程序，分配勝任的監盤人員或提供專業的指導，熟悉盤點方法，做好盤點結果的后續對賬工作等。
（七）對于函證程序執行，項目組應當根據審計準則的規定確定對哪些項目實施函證程序， 并在審計工作底稿中說明理由。對函證發出和收回確保全過程控制，并保留相關證據。項目組應充分關注函證過程中的可疑跡象，例如，往來函證的回函率與往年相比異常偏高且回函均沒有差異，回函印章模糊不清或有其他明顯瑕疵，同期收到筆跡相同的多份回函，或不同被詢證者的聯系人、聯系方式、函證地點相同或相近等，并進一步跟進原因，確保審計證據的可靠性。為有效保證過程控制有效性，對于非電子收發形式的發函文本（含其他銀行函證）均在發函前（企業蓋章后）復印，回函后與回函文本核對以確保發函與回函為同一文本，并一并作為工作底稿保存。在銀行函證方面，按照《財政部 銀保監會關于加快推進銀行函證規范化、集約化、數字化建設的通知》（財會〔2022〕39號）的規定，自2024年1月1日起，全部會計師事務所所有審計業務應當實現銀行函證業務集約化。即，由會計師事務所指定處理函證的內部專門機構（或崗位）統一、集中處理函證業務，不得由項目組或注冊會計師個人自行收發函證。結合本所通過B/S方式接入銀行函證區塊鏈平臺工作的不斷推進與完成，總所相關部門將會結合監管要求、銀行函證外規及本所實際情況，研究切實可行的集約化函證處理流程和工作方式，一方面提高銀行函證效率，另一方面也能保障函證結論的可信性。
（八）關注特殊交易的會計處理：近些年，各種創新業務模式不斷出現，比如合作開發、服務外包、特許權的授予或被授予等等，往往涉及比較復雜的合同條款，項目組應當認真分析合同條款，判斷公司收益、費用、資本化等確認與計量是否恰當。另外對于一次性交易，要充分關注交易的合理性和商業實質，本著實質重于形式的原則做出恰當的專業判斷。
七是加強工作底稿記錄整理工作以有力支持審計結論。工作底稿應當滿足項目組內部及外部人員，對獲取的審計證據和得出的審計結論進行有效復核和評價的基本要求，項目組在執業中既要獲取原始審計證據，同時又要記錄審計過程，使兩者有效結合，完整反應審計軌跡和結論形成過程。同時，我所工作底稿以紙質形式為主，因此，紙質底稿字體大小要適當（不能過小），以滿足所內各級復核及外部監管部門查看需要。
業務管理部
2024年1月3日